主题：国有改制企业评估增值

因母公司国有改制而对进控股的子公司资产进行评估，同时子公司亦纳入国有改制范围。现子公司净资产为4000万元，经国资委确认的评估净值为5000万元，该评估净值与母公司的评估净值合并为15000万元，并按评估由国资委挂牌交易。母公司管理层通过国有产权交易市场购得该国有股权，同时注册成立了新的民营企业。相应，子公司控股股东由原国有企业变为新成立的民营公司。
子公司按国资委确认的评估结果调整了帐面价值。请讨论：

1、子公司评估增值1000万元是否应交纳企业所得税；
2、子公司是否可按评估后的资产价值计提折旧或摊销，因评估增值所提折旧或摊销值能否在所得税前列支？

这个问题值得讨论，我们审计时发现有些公司的评估增值被税务局要求增值纳税，同时允许固定资产按评估值折旧

但也有些企业以改制评估增值计为国家资本为由，不交所得税，而且增值部分也允许提取折旧。税务部门也默许了。

对于评估增值的税务处理，在1997、1998年有过相关文件规定。具体为：

　　财税字[1997]77号“关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知”、国税发[1998]97号“企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定”
　　77号文的三、四条规定如下：
　　三、纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。
　　四、企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整帐户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。
　　97号文的关于资产转让、受让的税务处理一章中对转让损益及受让资产的计价规定如下：
　　(一)资产转让损益的税务处理
　　企业取得资产转让收益，应依照《条例》及其实施细则和其它有关规定，计算缴纳企业所得税；资产转让所发生的损失，可在当期应纳税所得额中扣除。国有资产转让净收益凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。
　　(二)受让资产计价的税务处理
　　企业受让的各项资产，可按照取得该项资产时的实际成本计价。
　　二者的精神是一至的。
　　根据上述文件精神，资产转让损益的税务处理上如果国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。否则应当计入应纳税所得额计缴企业所得税。
　　其后，国家税务总局颁发了国税发[2000]118号关于“企业股权投资业务若干所得税问题的通知”，其中第四章、企业整体资产转让的所得税处理 规定：
　　(一)企业整体资产转让是指，一家企业(以下简称转让企业)不需要解散而将其经营活动的全部(包括所有资产和负债)或其独立核算的分支机构转让给另一家企业(以下简称接受企业)，以换取代表接受企业资本的股权(包括股份或股票等)，包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。企业整体资产转让原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。
　　(二)如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产(以下简称“非股权支付额”)不高于所支付的股权的票面价值(或股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。转让企业和接受企业不在同一省(自治区、直辖市)的，须报国家税务总局审核确认。
　　转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。
　　接受企业接受转让企业的资产的成本，须以其在转让企业原账面净值为基础结转确定，不得按经评估确认的价值调整。
　　在这里有了一个20%的限制，低于则可以不确认，但需税务机关审批。高于则不行，需要确认所得及损失的实现。但这不是针对国有企业，而是普遍适用的。对“国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。”的不没有实质影响，也就是说，你的第一个问题，如果符合“国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上交财政的”应当可以不计入应纳税所得额。如果不属于，则可以参照118号文的规定报税务部门审批。
　　对于资产计价问题，则在相关文件中规定的都比较明确，会计上可以按评估后的资产价值计提折旧或摊销，但不可以所得税税前扣除。
　　但在后来的企业改制中，经过国家税务总局批准，如果资产评估增值，经财政主管部门确认并计入国有资本金的，其按规定应缴纳的企业所得税不予征收。同时可以按照评估后的资产价值计提折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。比如：财税[2006]81号“关于中国工商银行股份有限公司重组改制过程中资产评估增值有关企业所得税问题的通知”财税[2004]56号“关于中国人寿保险[集团]公司评估增值企业所得税政策的通知”等，但门槛太高，估计一般的企业难以参照。


   

  

请教

你好：感谢回复，能否可明确

      1、该评估增值是否可以确认为上交国家财政，因是从产权市场上购得的；

      2、该子公司资产应按受让价值计提折旧或摊销，同时可在所得税前列支

根据你贴中所说信息，不好确定。

1、从产权市场购得，不表示转让收入已按规定上缴财政，资产（产权）转让收益上缴财政必须取得财政（国资）部门的收据（复印件报批）。
2、该子公司资产可以按受让价值计提折旧或摊销，但若要所得税前列支则必须经国家税务总局批准（没有具体规定，根据工行及保险公司的批复推得）。

个人意见

由于母子公司之间的投资关系在改制前后未发生变化，是否可以认为原母公司的管理层并没有单独收购该子公司，而是将该子公司股权作为母公司净资产的一部分收购？即：包含对子公司的股权投资在内的母公司净资产评估值15000万元，由原母公司管理层通过产权交易市场收购，收购方因为收购母公司股权而间接收购子公司股权？

如果是，则此时根据现行税务规定（就是楼下网友提供的97年77号文和98年50号文），由于母子公司仍然各自是独立法人，所以子公司的评估增值部分不能税前扣除，即税前列支折旧时仍按评估前的原帐面价值计算。母公司的固定资产评估增值部分计提的折旧应可税前扣除，因为母公司的产权已经发生变更，其增值已经实现。

陈老师：我一直对股权收购中的间接收购评估增值是否实现感到疑惑。

如您所说如果“收购方因为收购母公司股权而间接收购子公司股权？”对子公司来讲，其股东已发生了实质变更，由原来的国有“母公司”变为改制后的民营企业，其净资产增值部分是否应当在确认范畴。再则，个人一直认为，如果评估增值部分确认实现计入了应税所得额，则资产的计税基础就应当是评估价值，而不是原账面价值。这样，才对企业公平。不知这样理解是否有道理。
盼赐教。

个人理解：

你的说法有一定的合理性，但是目前税法上往往是形式重于实质。由于子公司的直接控股股东未发生变化，所以税务上很可能认为这部分评估增值是尚未实现的，需要到母公司处置或清算对该子公司的投资时才能在税务上真正认为实现。对母公司的新股东而言，其收购的就是一块长期股权投资，与收购母公司自身的固定资产等并无本质区别，而长期投资在其存续期间，在税务上是不能计提折旧或者摊销的。

谢谢陈老师。